关键词：会计事务所 激励机制 计量模式 强化策略
作者简介：薛许军，女，（1963-），西安交通大学会计学院副教授，管理学博士，主要研究方向：国际比较会计；吕博，男，汉族，（1974-），管理学博士，主要研究方向：国际比较会计，会计、审计电算化。
工作单位：西安交通大学会计学院 邮编：710061
联系电话：029-5240677，029-3059936 Email: lubo73@263.net
激励也即激发人的动机的心理过程。从字面上讲，就是指激发和鼓励的意思。所谓激发是指通过某些刺激使人兴奋起来；所谓鼓励是指鼓动勉励,勉人向上。从整体上来讲，激励的意思就是指通过一定的方式，激发人的动机，使人有一股内在的动力，朝着所期望的目标前进的心理活动过程。会计事务所激励机制就是指通过有效的激励手段，调动广大CPA人员的积极性，使其充满着一股内在的动力，始终保持在兴奋状态之中，朝着所期望的目标而不断奋进。
一、会计事务所建立和完善激励机制的必要性
随着会计市场竞争日趋激烈，激励对象（注册会计师）个体的差异性及需求的多样化不断增强和扩大，研究会计事务所的激励机制已经迫在眉睫。笔者认为，建立和完善会计事务所激励机制的必要性主要有以下三个方面的内容：
1.竞争压力日趋激烈。随着我国在世界贸易组织第四次部长级会议上正式成为WTO会员国，全球经济一体化潮流已经到来。会计事务所所面临的竞争压力将会日趋加剧，会计事务所为了生存和发展，就需要最大限度的激励全体注册会计师，充分挖掘他们内在的潜力，不断的提高审计质量和自身的竞争力。现代企业间的竞争非常激烈、严峻，只有那些资信度高、社会影响力大和服务质量优良的会计事务所企业才能在激烈的竞争中站稳脚跟。
2.注册会计师自身素质需要不断的提高。随着时间的推移，竞争的激烈，注册会计师自己的业务知识和综合素也需要不断的提高和更新。为了准确对被审单位财务报表进行审计，解除事务所与被审单位的受托责任，广大的会计事务所必须拥有大量的既懂电子商务知识，又精通财会知识、法律知识的复合型审计人才。同时，这些复合型审计人才还必须懂得有关审计软件的开发、维护，计算机的保养等等。而在现阶段，这一类审计人才明显处于匮乏状态，呈现出供给刚性。另一方面，注册会计师的思想道德素质也很重要，由于注册会计师思想道德素质不高而造成的经济损失已不容忽视，大量败德行为、道德风险现象的频繁发生必然会损害注册会计师的光辉形象。
3.注册会计师激励需求呈多样化。价值观的最终点便是理想，价值观与兴趣有关，但它强调生活的方式与生活的目标，牵涉到更广泛的、更长期的行为。由于每个注册会计师所处的经济状况不同、所受的教育程度不同以及社会地位上的差异，因而会产生不同的价值观，这将直接影响到各个注册会计师的激励需求。如果能够满足每个注册会计师合理的要求，就能达到激励的目的。通常而言，注册会计师的需求主要包括：增加薪水，友谊和关心，尊重和信任，舒适的住房条件，良好的工作条件，有意义的工作内容等多个方面的内容。
二、会计事务所激励机制的模式与结构
1.基本模式
在研究会计事务所激励机制的过程中，我们在分析客观刺激与注册会计师主观反应的区间时，应该着重考虑会计事务所这个有机体内在条件的问题。因而我们认为，应该在S（刺激）与R（目标）之间，放入中间变量O（注册会计师会计人员），而以S--O--R的概念（模式）去理解会计事务所的激励机制模式。具体如下图所示：
（图一）（略）
图一可以说明，注册会计师审计行为动机的产生，是由于其当时的生理状态、社会情况（环境因素）以及他们对此环境的认识共同作用的结果。而且，随着上一个审计目标的实现，在此基础上所产生的审计信息经过反馈后，注册会计师会在新的刺激下，会产生新的需要，另一个审计行为动机会继续而起，或同时有几个动机共同引导注册会计师的复杂的审计行为，去实现新的、更高层次的审计目标。
2.挫折型模式
挫折型激励模式是指在研究会计事务所机激励过程中，将审计需要、审计行为动机、审计目标等因素全部纳入到激励机制模型当中。当注册会计师目标实现时，就会解除紧张的感觉，从而受到极大的激励，富有成就感。当注册会计师既定的目标未实现时，其必然会受到挫折，心理非常紧张。从管理学角度上来讲，注册会计师通常有两种方式来消除这种紧张：一、采取消极行为，向冷漠、固执和退化的方向发展；二、从挫折中产生认识的变迁，重新树立审计目标，进而采取积极的行为，在该模式中将遭遇到挫折后消极或积极的情绪信息输入刺激变量，将挫折行为纳入到整个会计事务所激励过程之中。具体如图二所示：
（图二）（略）
3.报酬型模式
报酬型激励模式是指在研究会计事务所激励模式时，将注册会计师预期将要实现的目标与奖惩结合起来的激励模式。在这种激励模式中，考虑到了两种情况，即：（1）当注册会计师达到既定目标时，可能也会产生消极行为（过分优越的境遇，往往会使人失去奋进的精神）；（2）未实现既定目标时，注册会计师往往会因未得到满足而导致消极行为，此时他会重新核查并修正原先的行为动机，并将这些信息反馈到刺激变量当中去。此时，输入到刺激变量中的信息是注册会计师个人所受到的奖惩和绩效评价之后，重新核查了原行为动机以后的信息。具体如图三所示：
刺激变量 机体变量 行为变量
（图三）（略）
从以上三种会计事务所激励模式，我们可以看出：任何一种激励模式都是从注册会计师的需求为出发点，研究实现既定目标和满足需要的逻辑关系。现实生活中，由于注册会计师的动机无法直接观察和测试出来，只能依靠推断得出，而且动机复杂多变，又因人而异，所以客观上很难找出适用于任何人的激励办法或模式。因而我们在具体选择激励模式时，应该根据会计事务所的实际情况以及注册会计师的偏好与价值取向，选择出适合于本会计事务所的合理的激励模式，以便最大限度的调动广大注册会计师的工作积极性，不断的提高审计工作的质量和效率。
三、会计事务所激励的效果及其计量
我们研究会计事务所激励机制的目的，就是为了实现既定的目标或者达到一定的效果，否则就失去了激励机制本身的意义。就注册会计师个人而言，其个人能力发挥的程度越高，工作效果就越大，而能力的发挥程度主要取决于外部的激励因素。在这里，笔者并不否认个人的能力的发挥是有一定的限度的，因为这既与注册会计师个人审计能力有关，也与激励效果递减规律有关（即，当激励达到一定程度后，随着注册会计师需要的满足，激励的所起的作用越来越小）。从概率论和经济计量学角度来考虑，会计事务所激励的效果的计量主要有以下几种方法：
（一） 期望值法（Expectancy method）。期望值法最早是由美国心理学家弗罗姆（V.Hvroom）于1964年所提出来的，主要用来研究人们的努力程度与其所获得的最终报酬之间的因果关系。公式具体如下：
M=E×V=(ΣEi×P ) ×V ，其中M代表激励水平，E代表期望值，V代表绩效评价，Ei为目标价值，P代表期望概率。
这个期望值模式，主要说明注册会计师积极性被调动的程度与各种目标价值和期望概率有关，注册会计师对目标的价值期望的越大，估计能实现的概率越高，激励的效果越好。其中，目标价值表示某种需要对注册会计师来说有多大强度，或者说这一目标在注册会计师看来需要到什么程度。目标价值的确定与注册会计师的思想境界有关，也与他当时所处的环境、地点、时间等条件有关。期望概率则是指达到这一目标的可能性，它多是由注册会计师个人根据自己的从业经验来作出判断。我们将期望值与实际结果相比较后，一般而言，有以下三种结果：
1.实际结果>期望值，出现这种结果时，注册会计师会信心大增，极大的增加其相应的激发力量，表明激励效果较好；
2.实际结果=期望值，出现这种结果时，表明注册会计师个人概率判断较为准确，一切均是属于意料之中的事情，若不进一步对其进行激励，则该注册会计师的积极性只能维持在这一水平；
3.实际结果 期望值，出现这种结果时，注册会计师会产生挫折感，同时也表明激励效果较差。此时，应当采取预防措施，减少消极力量的增加。
（二）公平测量法(Equity method)。公平测量法是由美国的斯达西.亚当斯密（J.S.Adans）于1955年所提出来的一种激励测量方法。这种方法认为员工首先会思考自己的收入与付出的比率，然后将自己的收入--付出比率与相关其他人的收入--付出比率相比较：若相等，则比较公平；若不相等，则不公平。通过这种方法，我们可以比较系统地研究注册会计师个人所做出的贡献与他所得到报酬之间如何平衡，以及工资报酬分配的合理性别以及公平性对注册会计师积极性的影响。具体内容如表一所示：
觉察到的比率比较 员工的评价
（所得A/付出A）〈 （所得B/付出B） 不公平（报酬过低）
（所得A/付出A）=（所得B/付出B） 公平
（所得A/付出A） 〉（所得B/付出B） 不公平（报酬过高）
（表一）
A：代表某注册会计师，B：代表注册会计师A的参照对象。
注册会计师在选择与自己进行比较的参照对象（Referents）时，可以考虑三种重要的参照类型：
1.他人。包括同一会计师事务所或同一行业内从事相似工作的其他注册会计师，还包括朋友、邻居及同行。注册会计师通过口头、报刊、网络、杂志及其他媒体等渠道了解到的有关工资标准、最近的劳工合同等方面的信息，以此
